境外股東變更的稅務分析
直接轉讓大陸公司股權適用《關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號），為了減少股權轉讓的所得稅，通常建議在股權轉讓前先進行利潤分配。當收購企業購買的股權不低於被收購企業全部股權的50％，且收購企業在該股權收購發生時的股權支付金額不低於其交易支付總額的80％時，發生涉及大陸境內與境外之間（包括港澳台地區）的股權交易，除符合59號文第5條的五個條件外，還需符合第7條的其中一個條件才能適用特殊性稅務處理。
本欄曾分析，大陸台資企業為適用較低5％「利潤匯出所得稅」稅率，除把境外母公司轉成香港公司外，利潤匯出時間還須等工商手續完成後再過12個月才能辦理，並須向稅務局提供所謂「合理商業目的」的說明，稅務局並沒有要求須在香港實際經營，或在香港有辦公室，或聘用香港員工等證明（注釋1：2009年10月27日出台的《關於如何理解和認定稅收協定中「受益所有人」的通知》（國稅函〔2009〕601號），規定「受益所有人」是指對所得或所得據以產生的權利或財產具有所有權和支配權的人。「受益所有人」一般從事實質性的經營活動，可以是個人、公司或其他任何團體。代理人、導管公司等不屬於「受益所有人」。「受益所有人」的判定現行適用《關於稅收協定中「受益所有人」有關問題的公告》（稅務總局公告2018年第9號），601號文已於2018年4月1日實施的稅務總局公告2018年第9號文予以廢止。）
大陸各地稅務局對「合理商業目的」拿捏標準不一，勢必會引發討論，但國家稅務總局今年4月30日發布的59號文「關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知」，引起除利潤匯出適用5％低稅率外的另一個疑慮，就是將境外股東轉成香港公司，原股東會不會被稅務局依一般股權轉讓原則要求納稅？
如果是不同境外法人間的股權轉讓行為，只要轉讓價格超過出资额，也就是溢價交易，原境外股東必須就增值部分在大陸繳納10％的企業所得稅，問題是大部分大陸台資企業進行的不是真實的股權轉讓交易。
因為境外最上層股東往往沒有發生變化，只是改變最上層原始股東和大陸台資企業間的境外公司身分罷了，昆山等許多地方政府對境外股東發生變化，會要求依土地面積每畝繳納一定的費用，但只要外資企業證明最終「實際控制人」，也就是境外最上層股東沒有發生變化，依據老規定就不用繳納這些額外費用（注釋2：根據《關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）規定，台商只有在符合「特殊性稅務處理」規定的條件下，大陸台資企業境外母公司變更為香港公司暫不繳納企業所得稅）。
根據這次的59號文來分析，境外股權發生變化（所謂的「重組」）可分為「一般性稅務處理」，也就是以公允價值為基礎，需確認資產轉讓的所得或損失；及「特殊性稅務處理」，是以原計稅標準為基礎，暫不確認有關資產的轉讓所得或損失。前者指的是上面所說不同法人間的真實股權交易行為；後者是境外最終股東不變下且符合特殊性稅務處理條件下，大陸台資企業境外母公司變更為香港公司的情況。
大陸台資企業進行境外母公司變更要適用「特殊性稅務處理」重組規定，還需注意其他條件：
1、要有合理商業目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。這裡的稅款泛指因股權轉讓所衍生的各項稅收，不單是利潤匯出所得稅，條文中所謂「減少、免除或者推遲繳納稅款」指的是避稅行為，不是合法節稅規劃。
2、企業重組後連續12個月內，不改變重組資產和原來實質性經營活動。
3、企業重組中取得股權支付的原主要股東，在重組後連續12個月內，不得轉讓所取得的股權。
4、收購企業在該股權收購發生時的股權支付金額不低於其交易支付總額的85％，如果現金支付的部分是不享受稅收暫免的。
5、股權轉讓發生如果涉及大陸境內與境外之間的，受讓方還必須是轉讓方100％直接持股子公司。
如果是原實際控制人股東在境外的全資子公司，轉讓大陸台資企業股權，只有符合上述条件，而且向稅務局書面承諾三年內不會再轉讓該股權給他人，才能適用特殊性稅務處理的範圍。